Налоговый контроль при совершении сделок между взаимозависимыми лицами

Методы работы налоговых органов в последнее время коренным образом изменились. Это связано с изменением организациями схем ведения бизнеса, применением схем ухода от налогообложения, в том числе и в части манипулирования ценами при совершении сделок между взаимозависимыми лицами.

До 2012 года налоговые органы при проверке сделок на предмет проверки цен между взаимозависимыми лицами руководствовались статьями 20 и 40 Налогового кодекса Российской Федерации, в настоящее время - с применением методов главы 14.3 НК РФ.

При проведении мероприятий налогового контроля по выявлению сделок между взаимозависимыми лицами налоговые органы особое внимание уделяют: условиям совершенных сделок; применяемым ценам; выявлению участников; схемам построения бизнеса; наличию подставных организаций; выявлению схем ухода от налогообложения путем манипулирования ценами посредством фиктивного документооборота.

В соответствии с Законом №227-ФЗ от 18.07.2011 г. введено понятие «контролируемые сделки» - это сделки, цены которых налоговые органы получают право проверить на соответствие рыночным ценам. К ним относятся: сделки между взаимозависимыми лицами (п. 1 ст. 105.14 НК РФ), которыми признаются сделки по реализации товаров (работ, услуг), если они были совершены с участием лиц, не являющихся взаимозависимыми, а именно: перепродажа товаров (работ, услуг) взаимозависимому лицу через посредников будет контролироваться, если данные взаимозависимые лица: не осуществляют никаких сделок, кроме перепродажи товаров (работ, услуг); не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации перепродажи (ст. 105.14 НК РФ).

Сделки между взаимозависимыми лицами признаются контролируемыми при выполнении условий и пороговых сумм по сделкам, указанных в статье 105.14 НК РФ.

Федеральный закон №227-ФЗ от 18.07.2011 г. подробно прописывает порядок определения доли прямого и косвенного участия организаций и физических лиц в других организациях (ст. 105.2 НК РФ). Согласно пункту 1 статьи 105.1 Кодекса взаимозависимость может устанавливаться только между лицами: организациями и (или) физическими лицами.

Сделка может признаваться совершенной между взаимозависимыми лицами в следующих случаях:

- сделка заключена в период времени, в течение которого стороны не признавались взаимозависимыми, но уже исполнялась сделка в период времени, когда стороны признавались взаимозависимыми;

- учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц; заключенного между лицами соглашения; иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами; при этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами (так называемое «групповое влияние»);

- иные основания, в том числе, коммерческие и (или) финансовые условия сделок, которые позволяют определять решения, принимаемые другими сторонами сделки. Например, аренда или займы, предусматривающие разделение рисков между сторонами сделки.

Некоторые сделки, попадают в разряд контролируемых только при превышении суммовых порогов, установленных ст.105.14 НК РФ. Для этого нужно суммировать доходы по всем сделкам, совершенным в течение года с одним и тем же взаимозависимым лицом. Причем, сделки необязательно должны быть однородными. При этом нужно помнить, что в расчет включается сумма дохода по сделке, а не ее финансовый результат.

По правилам НК РФ в расчет должны приниматься рыночные цены, а не те цены, которые взаимозависимые лица указали в договоре. Например, сторона, предоставившая заем аффилированному лицу на льготных условиях (например, без процентов), для целей трансфертного ценообразования должна рассчитать свой доход по этой сделке, исходя из рыночных цен, и принять его при расчете всех суммовых критериев. Данное правило применимо не только к беспроцентным займам, но и ко всем сделкам между взаимозависимыми лицами.

В письме Минфина России от 16.05.13 №03-01-18/17074 прокомментирована норма НК РФ, которая гласит: в расчет суммовых критериев могут приниматься доходы не только двух сторон сделки, но и третьих лиц, если имеются признаки искусственного сокрытия контролируемой сделки, в том числе проведения ее через посредников, которые не принимают на себя никаких рисков (подп. 1 п. 1 и п. 10 ст. 105.14 НК РФ). В таком случае для целей определения суммовых порогов нужно суммировать доходы всех участников такой цепочки сделок.

По выявленным налоговыми органами фактам манипулирования ценами в 2014 году приняты следующие постановления ФАС: Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.12.2013 по делу №А56-10096/2013; Постановление ФАС Центрального округа от 07.03.2013 по делу №А54-1171/2011; Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.02.2014 по делу №А58-1964/2013; Постановление ФАС Уральского округа от 19.02.2014 по делу №Ф09-504/14; Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.02.2014 по делу №А11-403/2013.

В соответствии со статьей 105.16 НК РФ налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы в соответствии со статьей 105.16 НК РФ о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках.

Таким образом, у налогоплательщика есть право, предусмотренное п.6 ст.105.3 НК РФ, не дожидаясь налоговой проверки при совершении сделки между взаимозависимыми лицами цен товаров (работ, услуг), не соответствующих рыночным ценам, если указанное несоответствие повлекло занижение налогов, самостоятельно произвести корректировку налоговой базы.